Iva, guida alla gestione delle fatture di fine anno

Le regole di detrazione dell’IVA sulle fatture d’acquisto hanno subito rilevanti modifiche nel 2017 e 2018, ad opera prima del D.L. 50/2017 e successivamente del D.L. 119/2018.

Al riguardo, sono state emanate le Circolari dell’Agenzia delle Entrate n. 1/2018 e n. 14/2019, che hanno fornito chiarimenti in materia.

1)     Riepilogo delle nuove regole per la detrazione IVA

Dopo l’emanazione del D.L. 50/2017, non essendo gli articoli 19 e 25 del D.P.R. n. 633/1972 coordinati tra di loro, si era creata una notevole confusione tra i contribuenti, soprattutto con riguardo alla registrazione delle fatture d’acquisto di fine anno.

L’Agenzia delle Entrate, prendendo atto di tale anomalia, con la citata Circolare n. 1/E/2018, ha cercato di fare chiarezza, e, sulla scorta dei principi espressi dalla Direttiva Comunitaria n. 2006/112/CE e dalla sentenza 29 aprile 2004, C-152/02 della Corte di Giustizia UE, ha affermato che il momento da cui decorre il termine per potere esercitare il diritto alla detrazione in capo al cessionario/committente, è da individuarsi in quel momento in cui, in capo a quest’ultimo, si verificano entrambi i seguenti presupposti:

-          presupposto sostanziale: avvenuta esigibilità dell’imposta;

-          presupposto formale: possesso di valida fattura redatta conformemente alle disposizioni di cui all’art. 21 del D.P.R. n. 633/1972.

Secondo l’Agenzia, è solo da tale momento che il soggetto passivo può operare, la detrazione dell’IVA, ai sensi del art. 19 del medesimo decreto, previa registrazione della fattura secondo le modalità previste dall’art. 25 D.P.R n. 633/1972.

La Circolare ha quindi affermato che:

Ø  il dies a quo (data da cui decorre il diritto alla detrazione) deve essere individuato nel momento in cui in capo al cessionario/committente si verifica la duplice condizione:

§   sostanziale: dell’avvenuta esigibilità dell’imposta

§   formale: del possesso di una valida fattura redatta conformemente alle disposizioni di cui all’articolo 21 del menzionato d.P.R. n. 633.

Ø  tale diritto può essere esercitato al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui si sono verificati entrambi i menzionati presupposti e con riferimento al medesimo anno.

Tuttavia, in mancanza di ulteriori interventi legislativi, alla luce della suddetta interpretazione dell’Agenzia, per tutte le fatture elettroniche emesse a fine mese, la relativa IVA avrebbe potuto essere detratta dai cessionari solamente nel mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, in quanto, nella stragrande maggioranza dei casi, dati i tempi dello SDI, tali fatture sarebbero state ricevute dal cessionario/committente solamente nel mese successivo all’operazione.

Pertanto, per risolvere tale discrasia e venire incontro alle evidenti esigenze dei contribuenti, con l’art. 14 del D.L. 119/2018, sono state disposte nuove regole in materia di detrazione dell’IVA, a decorrere dal 24 ottobre 2018.

Infatti, al fine di armonizzare il momento in cui matura il diritto alla detrazione (in capo al cessionario/committente) con il momento in cui sorge l’obbligo dell’esigibilità dell’IVA (in capo al cedente/prestatore), il legislatore ha modificato l’art. 1 del D.P.R. n. 100/1998, disponendo che entro il giorno 16 di ciascun mese “può essere esercitato il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, fatta eccezione per i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente.

Esattamente, la modifica normativa – volta ad evitare che il cessionario/committente subisse il pregiudizio finanziario derivante dal rinvio della detrazione (possibile solo dal momento di ricezione delle fatture d’acquisto), in distonia con l’immediato obbligo di versamento dell’IVA in capo al cedente/prestatore – si è resa necessaria in considerazione del fatto che i tempi di recapito della fattura elettronica, da parte del Sistema di Interscambio non sono sincroni rispetto a quelli di emissione (possono infatti occorrere fino a cinque giorni tra l’invio al SDI della fattura e la consegna da parte dello stesso al committente/cessionario).

In sostanza, a decorrere dalla modifica normativa sopra ricordata (ossia, dal 24 ottobre 2018), per i contribuenti è possibile detrarre l’IVA sulle fatture d’acquisto nel periodo di effettuazione dell’operazione, ancorché la fattura sia emessa dal cedente/fornitore in data successiva, purché essa venga, sia ricevuta che registrata dal cessionario/committente, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione.

Sostanzialmente, il diritto alla detrazione potrà essere esercitato nell’anno in cui il cessionario/committente riceve la fattura, annotandola nel registro IVA acquisti e facendola confluire nella liquidazione del mese o trimestre di registrazione o, qualora la stessa sia registrata entro il 30 aprile dell’anno successivo a quello di ricezione, facendola concorrere alla formazione del saldo IVA in dichiarazione annuale.

2)     Fatture emesse, ricevute e registrate nello stesso anno solare - alcuni esempi:

Esempio 1:

Fattura immediata per consegne di beni effettuate il 30 ottobre 2020, emessa ed inviata al SDI dal cedente/prestatore in data 11 novembre 2020 (ossia, entro 12 giorni dall’operazione, in base all’art. 21 D.P.R. n. 633/1972, così come novellato dal D.L. 34/2019).

Il cessionario, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio entro il 15 novembre 2020, e se registra la stessa nel registro IVA acquisti entro il 15 novembre, può portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di ottobre 2020 (mese di effettuazione dell’operazione).

Al contrario, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio entro il 15 novembre 2020, ma registra la stessa nel registro IVA acquisti dopo il 15 novembre, potrà portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di novembre 2020 (o nei mesi successivi).

Così come, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio dopo il 15 novembre 2020, e registra la stessa nel registro IVA acquisti dopo il 15 novembre, potrà portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di novembre 2020 (o nei mesi successivi).

Esempio 2:

Fattura differita per consegne di beni effettuate il 20 ottobre 2020, emessa ed inviata al SDI dal cedente/prestatore in data 14 novembre 2020 (ossia, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, in base all’art. 23 D.P.R. n. 633/1972, novellato dal D.L. 119/2018).

Il cessionario, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio entro il 15 novembre 2020, e se registra la stessa nel registro IVA acquisti entro il 15 novembre, può portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di ottobre 2020 (mese di effettuazione dell’operazione).

Al contrario, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio entro il 15 novembre 2020, ma registra la stessa nel registro IVA acquisti dopo il 15 novembre, potrà portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di novembre 2020 (o nei mesi successivi).

Così come, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio dopo il 15 novembre 2020, e registra la stessa nel registro IVA acquisti dopo il 15 novembre, potrà portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di novembre 2020 (o nei mesi successivi).

3)     Fatture emesse e ricevute nello stesso anno solare, ma registrate l‘anno successivo

Relativamente alla fattispecie delle fatture emesse del cedente/prestatore e ricevute dall’acquirente nello stesso anno solare, ma registrate in contabilità l’anno successivo, valgono le seguenti interpretazioni e regole espresse dall’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 1/2018:

Ø  in base al novellato art. 19, il diritto alla detrazione IVA “può essere esercitato al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui si sono verificati entrambi i menzionati presupposti e con riferimento al medesimo anno”;

Ø  ciò significa che, ai fini della detrazione IVA, una fattura d’acquisto ricevuta in un anno solare, potrà essere annotata nel registro IVA acquisti, al più tardi, entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa a quell’anno;

Ø  poiché il termine di presentazione della dichiarazione IVA è fissato ex lege al 30 aprile, qualora la registrazione della suddetta fattura avvenga nei primi 4 mesi dell’anno successivo a quello di effettuazione dell’operazione/ricevimento della fattura (tra il 1° gennaio e il 30 aprile), tale registrazione dovrà essere effettuata in un’apposita sezione del registro IVA acquisti, al fine di evidenziare che l’imposta – non computata nelle liquidazioni periodiche IVA relative all’anno successivo – concorre alla determinazione del saldo della dichiarazione annuale IVA relativa all’anno di effettuazione dell’operazione/ricevimento della fattura;

Ø  “resta ferma la possibilità per ciascun soggetto passivo di adottare soluzioni gestionali e informatiche diverse dall’annotazione nel registro IVA sezionale, a condizione che le stesse garantiscano tutti i requisiti richiesti per una corretta tenuta della contabilità, consentendo, altresì, un puntuale controllo nel tempo da parte dell’amministrazione finanziaria”.

4)     Unica deroga alla nuova regola di detrazione: le fatture “a cavallo d’anno”

L’unica deroga alla nuova regola della detrazione nel mese di effettuazione dell’operazione (sempreché la fattura sia acquisita e registrata entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione) è rappresentata dalle fatture d’acquisto relative ad operazioni effettuate nell’anno precedente, ma ricevute e registrate nell’anno successivo, ossia le cd. fatture “a cavallo d’anno”: per tali fatture, infatti, non vale la nuova regola, bensì continuano ad applicarsi i principi espressi dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 1/2018, con il conseguente diritto ad esercitare la detrazione IVA a decorrere dal mese di ricevimento della fattura.

Ciò significa che, per le fatture ricevute nel 2021 ma relative ad operazioni la cui esigibilità si è verificata nel 2020 (perché l’operazione è stata effettuata nel 2020: ad esempio consegna di beni nel 2020), la detrazione dell’IVA può avvenire mediante la registrazione delle fatture passive in una delle liquidazioni periodiche del 2021.

È anche possibile effettuare la registrazione delle fatture passive tra il 01/01/2022 e il 30/04/2022, in un’apposita sezione del registro IVA acquisti, facendo sempre concorrere l’imposta medesima alla formazione del saldo IVA della dichiarazione relativa al 2021.

Esempio:

Fattura relativa ad una prestazione di servizi effettuata il 20 dicembre 2020, emessa e inviata al SDI dal cedente/prestatore il 30 dicembre 2020.

Il cessionario, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio il 3 gennaio 2021 e registra la stessa nel registro IVA acquisti di gennaio 2021, può portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di gennaio 2021 (mese di ricevimento della fattura d’acquisto).

Analogamente, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio il 18 gennaio 2021 e registra la stessa nel registro IVA acquisti di gennaio 2021, può portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di gennaio 2021 (mese di ricevimento della fattura d’acquisto).

5)     Data di ricezione delle fatture elettroniche d’acquisto

È giusto il caso di precisare che l’introduzione del regime della fattura elettronica, contrariamente a quanto avveniva in precedenza (ad eccezione del caso in cui la ricezione fosse avvenuta via PEC), ha reso certa e dimostrabile la data di avvenuta consegna della fattura alla controparte, individuando il momento “certo” in cui il cessionario può affermare di aver ricevuto la fattura ed esercitare, quindi, il diritto alla detrazione

Questo momento è da individuarsi:

-       nel caso di PEC, alla data presente all’interno della ricevuta di consegna inviata al sistema dal gestore di PEC del soggetto ricevente.

-       nel caso di utilizzo del canale SDIcoop, alla data di ricezione indicata all’interno della response del servizio esposto dal soggetto ricevente;

-       nel caso di utilizzo del canale Ftp alla data in cui termina con successo la trasmissione del supporto;

-       nei casi di mancato recapito e di messa a disposizione in area riservata della fattura, ai fini fiscali la fattura si reputa ricevuta alla data di presa visione della stessa sul sito web dell’Agenzia delle entrate da parte del cessionario/committente.

Tabella riepilogativa

  Francesco Agresti