Le regole di detrazione dell’IVA sulle fatture d’acquisto hanno subito rilevanti modifiche nel 2017 e 2018, ad opera prima del D.L. 50/2017 e successivamente del D.L. 119/2018.

Al riguardo, si ricorda che l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti con le Circolari n. 1/2018 e n. 14/2019.

Per maggiori approfondimenti, cfr. Circolari ICN n. 1/2018, 36/2018, 7/2019, 25/2019, 14/2021.

 

 

1. Breve excursus storico e Riepilogo delle attuali regole per la detrazione IVA

 

Dopo l’emanazione del D.L. 50/2017, non essendo gli articoli 19 e 25 del D.P.R. n. 633/1972 coordinati tra di loro, si era creata una notevole confusione tra i contribuenti, soprattutto con riguardo alla registrazione delle fatture d’acquisto di fine anno.

 

L’Agenzia delle Entrate, prendendo atto di tale anomalia, con la citata Circolare n. 1/E/2018, ha cercato di fare chiarezza, e, sulla scorta dei principi espressi dalla Direttiva Comunitaria n. 2006/112/CE e dalla sentenza 29 aprile 2004, C-152/02 della Corte di Giustizia UE, ha affermato che il momento da cui decorre il termine per potere esercitare il diritto alla detrazione in capo al cessionario/committente, è da individuarsi in quel momento in cui, in capo a quest’ultimo, si verificano entrambi i seguenti presupposti:

• presupposto sostanziale: avvenuta esigibilità dell’imposta;
• presupposto formale: possesso di valida fattura redatta conformemente alle disposizioni di cui all’art. 21 del D.P.R. n. 633/1972.

 

Secondo l’Agenzia, è solo da tale momento che il soggetto passivo può operare, la detrazione dell’IVA, ai sensi del art. 19 del medesimo decreto, previa registrazione della fattura secondo le modalità previste dall’art. 25 D.P.R n. 633/1972.

 

La Circolare ha quindi affermato che:

• il dies a quo (data da cui decorre il diritto alla detrazione) deve essere individuato nel momento in cui in capo al cessionario/committente si verifica la duplice condizione:

• sostanziale: dell’avvenuta esigibilità dell’imposta
• formale: del possesso di una valida fattura redatta conformemente alle disposizioni di cui all’articolo 21 del menzionato d.P.R. n. 633.

• tale diritto può essere esercitato al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui si sono verificati entrambi i menzionati presupposti e con riferimento al medesimo anno.

 

Tuttavia, in mancanza di ulteriori interventi legislativi, alla luce della suddetta interpretazione dell’Agenzia, per tutte le fatture elettroniche emesse a fine mese, la relativa IVA avrebbe potuto essere detratta dai cessionari solamente nel mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, in quanto, nella stragrande maggioranza dei casi, dati i tempi dello SDI, tali fatture sarebbero state ricevute dal cessionario/committente solamente nel mese successivo all’operazione.

 

Pertanto, per risolvere tale discrasia e venire incontro alle evidenti esigenze dei contribuenti, con l’art. 14 del D.L. 119/2018, sono state disposte nuove regole in materia di detrazione dell’IVA, a decorrere dal 24 ottobre 2018.

Infatti, al fine di armonizzare il momento in cui matura il diritto alla detrazione (in capo al cessionario/committente) con il momento in cui sorge l’obbligo dell’esigibilità dell’IVA (in capo al cedente/prestatore), il legislatore ha modificato l’art. 1 del D.P.R. n. 100/1998, disponendo che entro il giorno 16 di ciascun mese “può essere esercitato il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, fatta eccezione per i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente.

 

Esattamente, la modifica normativa – volta ad evitare che il cessionario/committente subisse il pregiudizio finanziario derivante dal rinvio della detrazione (possibile solo dal momento di ricezione delle fatture d’acquisto), in distonia con l’immediato obbligo di versamento dell’IVA in capo al cedente/prestatore – si è resa necessaria in considerazione del fatto che i tempi di recapito della fattura elettronica, da parte del Sistema di Interscambio non sono sincroni rispetto a quelli di emissione (possono infatti occorrere fino a cinque giorni tra l’invio al SDI della fattura e la consegna da parte dello stesso al committente/cessionario).

 

2. Fatture emesse e ricevute nello stesso anno solare, ma registrate l‘anno successivo

 

Relativamente alla fattispecie delle fatture emesse del cedente/prestatore e ricevute dall’acquirente nello stesso anno solare, ma registrate in contabilità l’anno successivo, valgono le seguenti interpretazioni e regole espresse dall’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 1/2018:

 

• in base al novellato art. 19, il diritto alla detrazione IVA “può essere esercitato al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui si sono verificati entrambi i menzionati presupposti e con riferimento al medesimo anno”;

 

• ciò significa che, ai fini della detrazione IVA, una fattura d’acquisto ricevuta in un anno solare, potrà essere annotata nel registro IVA acquisti, al più tardi, entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa a quell’anno;

 

• poiché il termine di presentazione della dichiarazione IVA è fissato ex lege al 30 aprile, qualora la registrazione della suddetta fattura avvenga nei primi 4 mesi dell’anno successivo a quello di effettuazione dell’operazione/ricevimento della fattura (tra il 1° gennaio e il 30 aprile), tale registrazione dovrà essere effettuata in un’apposita sezione del registro IVA acquisti, al fine di evidenziare che l’imposta – non computata nelle liquidazioni periodiche IVA relative all’anno successivo – concorre alla determinazione del saldo della dichiarazione annuale IVA relativa all’anno di effettuazione dell’operazione/ricevimento della fattura;

 

• “resta ferma la possibilità per ciascun soggetto passivo di adottare soluzioni gestionali e informatiche diverse dall’annotazione nel registro IVA sezionale, a condizione che le stesse garantiscano tutti i requisiti richiesti per una corretta tenuta della contabilità, consentendo, altresì, un puntuale controllo nel tempo da parte dell’amministrazione finanziaria”.

 

Esempio:

Fattura relativa ad una prestazione di servizi effettuata il 20 dicembre 2021, emessa e inviata al SDI dal cedente/prestatore il 30 dicembre 2021.

Il cessionario, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio entro il 31 dicembre 2021, al fine di fruire del diritto alla detrazione IVA, sarà tenuto a registrare tale fattura in un’apposita sezione del registro IVA acquisti (o con adozione di altro metodo) entro il 30 aprile 2022 (quest’anno entro il 2 maggio 2022, cadendo il 30 aprile di sabato), facendo concorrere l’imposta medesima alla formazione del saldo IVA della dichiarazione IVA annuale relativa al 2021, in quanto si tratta di IVA a credito relativa all’anno 2021 e non all’anno 2022.

 

 

3. Unica deroga alla nuova regola di detrazione: le fatture “a cavallo d’anno”

 

L’unica deroga alla nuova regola della detrazione nel mese di effettuazione dell’operazione (se la fattura è ricevuta che registrata dal cessionario/committente, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione), è rappresentata dalle fatture d’acquisto relative ad operazioni effettuate nell’anno precedente, ma ricevute e registrate nell’anno successivo, ossia le cd. fatture “a cavallo d’anno”: per tali fatture, infatti, non vale la nuova regola, bensì continuano ad applicarsi i principi espressi dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 1/2018, con il conseguente diritto ad esercitare la detrazione IVA a decorrere dal mese di ricevimento della fattura, previa sua registrazione nel registro IVA.

 

Ciò significa che, per le fatture ricevute nel 2022 ma relative ad operazioni la cui esigibilità si è verificata nel 2021 (perché l’operazione è stata effettuata nel 2021: ad esempio consegna di beni nel 2021), la detrazione dell’IVA può avvenire mediante la registrazione delle fatture passive in una delle liquidazioni periodiche del 2022.

È anche possibile effettuare la registrazione delle fatture passive tra il 01/01/2023 e il 30/04/2023, in un’apposita sezione del registro IVA acquisti, facendo sempre concorrere l’imposta medesima alla formazione del saldo IVA della dichiarazione relativa al 2022.

 

Esempio:

Fattura relativa ad una prestazione di servizi effettuata il 20 dicembre 2021, emessa e inviata al SDI dal cedente/prestatore il 30 dicembre 2021.

Il cessionario, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio il 3 gennaio 2022 e registra la stessa nel registro IVA acquisti di gennaio 2022, può portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di gennaio 2022 (mese di ricevimento della fattura d’acquisto).

Analogamente, se riceve la fattura da parte del Sistema di interscambio il 18 gennaio 2022 e registra la stessa nel registro IVA acquisti di gennaio 2022, può portare in detrazione l’IVA nella liquidazione del mese di gennaio 2022 (mese di ricevimento della fattura d’acquisto).

 

 

4. Periodo in cui matura il diritto alla detrazione dell’IVA sulle fatture d’acquisto: Riepilogo

 

In pratica, secondo le regole sopra esposte, il periodo in cui matura il diritto alla detrazione dell’IVA sulle fatture d’acquisto è il seguente:

 

1. fatture ricevute e registrate durante l’anno:

• il periodo di effettuazione dell’operazione, se la fattura d’acquisto viene ricevuta e registrata entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione;
• il periodo con riferimento al quale viene registrata la fattura, se la fattura viene ricevuta, ovvero ricevuta e registrata, dal giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione;

 

2. fatture ricevute nell’anno di effettuazione dell’operazione, ma registrate nell’anno solare successivo:

• l’anno solare di effettuazione dell’operazione, con necessità tuttavia di registrare la fattura in apposito registro sezionale IVA relativo agli acquisti dell’anno precedente (o con adozione di altro metodo) al massimo entro il 30 aprile dell’anno successivo (termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA);

 

3. fatture “a cavallo d’anno” (ossia, fatture ricevute e registrate l’anno successivo a quello di effettuazione dell’operazione):

• il periodo di registrazione della fattura nell’anno successivo a quello di effettuazione dell’operazione, con possibilità di operare la detrazione IVA al massimo entro il 30 aprile dell’anno successivo (termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA), registrando la fattura in apposito registro sezionale IVA relativo agli acquisti dell’anno precedente (o con adozione di altro metodo).

 

  Francesco Agresti

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